ВС РФ признал добровольных участников СВО равными мобилизованным в налоговых правах

I. РЕКВИЗИТЫ ДЕЛА

Номер и дата определения: № 41-КАД26-6-К4 от 22 апреля 2026 г.

Инстанция: Судебная коллегия по административным делам (СКАД) Верховного Суда Российской Федерации

Состав суда: - Председательствующий судья: Александров В.Н. - Судьи: Капкаев Д.В. (докладчик), Кирейкова Г.Г.

Стороны: - Административный истец: Косарев Владимир Владимирович (физическое лицо, налогоплательщик) - Административные ответчики: Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области; Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области

Категория спора: Глава 22 КАС РФ (оспаривание решений и действий органов публичной власти) — оспаривание решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности

Судебные акты, проверяемые в кассации: - Решение Кировского районного суда г. Ростова-на-Дону от 10 марта 2025 г. - Апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 23 июня 2025 г. - Кассационное определение судебной коллегии по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 15 октября 2025 г.

II. ФАБУЛА И ПРОЦЕССУАЛЬНАЯ ИСТОРИЯ

Существо требований:

Косарев В.В. оспаривает решение Управления ФНС по Ростовской области от 2 декабря 2024 г. № 15-20/030516 о привлечении его к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ). Налоговый орган: - установил занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2022 год от реализации объектов недвижимости; - выявил нарушение сроков подачи налоговой декларации и уплаты налога; - назначил штрафы в размере 37 537 рублей 50 копеек и 25 025 рублей; - доначислил НДФЛ за 2022 год в размере 2 002 000 рублей.

Позиции сторон в первой инстанции:

Административный истец (Косарев В.В.): - Налогооблагаемая база от реализации недвижимого имущества равна нулю, поскольку оно приобретено на основании определения Ворошиловского районного суда г. Ростова-на-Дону от 27 декабря 2021 г. о заключении мирового соглашения в счет отступного по денежному обязательству, превышающему сумму, вырученную от продажи. - С 10 августа 2022 г. является участником специальной военной операции (СВО), в связи с чем был лишен возможности представить налоговую декларацию и уплатить налог в установленный срок.

Административные ответчики: - Проданное имущество находилось в собственности менее минимального предельного срока владения, необходимого для освобождения от налогообложения. - Размер налоговой базы определен верно с учетом налогового вычета. - Определение Ворошиловского районного суда от 27 декабря 2021 г. отменено кассационным определением судьи Четвертого кассационного суда от 29 апреля 2022 г. и не подтверждает расходы на приобретение имущества. - Участники СВО, ушедшие добровольцами, не освобождены от подачи налоговых деклараций; у Косарева была возможность совершить соответствующие действия в период между переходом права собственности (31 января 2022 г.) и призывом на военную службу (10 августа 2022 г.).

Решения нижестоящих судов:

Все три инстанции (районный суд, апелляционная и кассационная коллегии) отказали в удовлетворении административного иска, исходя из того, что: - имущество находилось в собственности менее минимального срока; - размер налоговой базы определен верно; - у налогоплательщика была возможность подать декларацию до призыва на военную службу; - участники добровольной СВО не имеют льгот по налоговым обязательствам.

Кто обратился в ВС РФ:

Косарев В.В. подал кассационную жалобу в Верховный Суд РФ, прося отменить состоявшиеся судебные акты как незаконные.

III. ПРАВОВАЯ ПРОБЛЕМА

Дело затрагивает фундаментальный конфликт между:

1. Публичным интересом — обеспечением полноты налоговых поступлений и соблюдением налогоплательщиками установленных законом сроков подачи деклараций и уплаты налогов.

2. Правами и законными интересами гражданина — защитой от привлечения к налоговой ответственности лица, находившегося в зоне боевых действий и объективно лишенного возможности исполнить налоговые обязательства.

3. Принципом равенства — соотношением правового статуса добровольных участников СВО и мобилизованных граждан в контексте налоговых льгот и освобождений от ответственности.

Центральный вопрос: может ли нахождение налогоплательщика в зоне СВО и выполнение боевых задач рассматриваться как обстоятельство, исключающее вину в совершении налогового правонарушения (ст. 111 НК РФ), и распространяются ли на добровольных участников СВО гарантии, предусмотренные для мобилизованных граждан постановлением Правительства РФ от 20 октября 2022 г. № 1874?

IV. ПРАВОВОЙ ВОПРОС, ВЫНЕСЕННЫЙ НА КОЛЛЕГИЮ

1. Является ли нахождение налогоплательщика в зоне специальной военной операции и выполнение боевых задач обстоятельством, исключающим вину в совершении налогового правонарушения в виде непредставления налоговой декларации и неуплаты налога в установленный срок?

2. Распространяются ли гарантии, предусмотренные постановлением Правительства РФ от 20 октября 2022 г. № 1874 о продлении сроков уплаты налогов и представления деклараций, на добровольных участников специальной военной операции наравне с мобилизованными гражданами?

3. Соответствует ли отказ в признании участников добровольной СВО равными мобилизованным гражданам в части налоговых льгот принципу равенства прав граждан, закрепленному в статье 19 Конституции РФ?

V. ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА

A. Основной правовой подход

Верховный Суд РФ признал, что добровольный участник специальной военной операции, находящийся в зоне боевых действий и выполняющий боевые задачи, находится в схожих условиях с мобилизованными гражданами и не может быть привлечен к налоговой ответственности за непредставление декларации и неуплату налога в установленный срок, поскольку объективно лишен возможности исполнить эти обязательства. Нахождение в зоне СВО является обстоятельством, исключающим вину в совершении налогового правонарушения, а отказ в применении этого обстоятельства противоречит конституционному принципу равенства прав граждан.

B. Развёрнутое обоснование

1. Материально-правовые основания: структура налоговой ответственности и условия её наступления

Суд исходил из следующей системы норм НК РФ:

• Статьи 216, 225 НК РФ устанавливают, что общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода (календарного года) применительно ко всем доходам налогоплательщика.

• Статья 228 НК РФ возлагает на налогоплательщиков обязанность самостоятельно исчислять суммы налога и представлять налоговую декларацию в налоговый орган по месту учета.

• Статья 229 НК РФ устанавливает срок представления декларации — не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Для налогового периода 2022 года срок истекал 30 апреля 2023 года.

• Статьи 119 и 122 НК РФ предусматривают ответственность в виде штрафов за нарушение сроков подачи декларации и уплаты налогов.

2. Принцип вины как обязательное условие налоговой ответственности

Суд подчеркнул, что в соответствии с пунктом 18 постановления Пленума ВС РФ № 41 и Пленума ВАС РФ № 9 от 11 июня 1999 г. «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение (статьи 106, 108, 109 НК РФ).

3. Обстоятельства, исключающие вину (статья 111 НК РФ)

Суд указал, что статья 111 НК РФ предусматривает обстоятельства, исключающие вину:

• Подпункт 1 пункта 1 статьи 111 НК РФ признает исключающим вину совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в СМИ и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания).

• Подпункт 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ предусматривает возможность признания судом или налоговым органом иных обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения.

• Пункт 2 статьи 111 НК РФ устанавливает, что при наличии таких обстоятельств лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

4. Нормативная база поддержки мобилизованных граждан

Суд обратился к пункту 3 статьи 4 НК РФ, который предоставляет Правительству РФ право в 2020, 2022–2028 годах издавать нормативные правовые акты, предусматривающие: - продление сроков уплаты налогов (подпункт 2); - продление сроков представления налоговых деклараций (подпункт 4).

На основании этого полномочия издано постановление Правительства РФ от 20 октября 2022 г. № 1874 «О мерах поддержки мобилизованных граждан», подпунктами «а» и «в» пункта 1 которого предусмотрено:

• Продление сроков уплаты налогов на период прохождения мобилизованным лицом военной службы в ВС РФ и до 28-го числа включительно 3-го месяца, следующего за месяцем окончания периода частичной мобилизации или увольнения (в соответствии с Указом Президента РФ от 21 сентября 2022 г. № 647).

• Продление сроков представления налоговых деклараций на аналогичный период и до 25-го числа включительно 3-го месяца, следующего за месяцем окончания периода частичной мобилизации или увольнения.

5. Расширительное толкование: добровольные участники СВО как категория, равная мобилизованным

Суд провел принципиальное различие между формальным статусом (мобилизованный vs. добровольный участник) и фактическими условиями деятельности:

«Вопреки выводам судов, гражданин, добровольно изъявивший желание принимать участие в специальной военной операции и выполняющий задачи, специфика которых сопряжена с особым риском и повышенной опасностью для жизни и здоровья, находится в схожих условиях с мобилизованными на основании Указа гражданами».

Суд подчеркнул, что оба категории граждан: - находятся в зоне боевых действий; - выполняют боевые задачи, сопряженные с особым риском и повышенной опасностью; - объективно лишены возможности исполнять гражданские обязательства (в том числе налоговые).

6. Конституционный принцип равенства (статья 19 Конституции РФ)

Суд указал, что занятый нижестоящими судами подход противоречит статье 19 Конституции РФ, которая: - гарантирует равенство прав граждан, относящихся к одной категории; - запрещает любые формы их ограничения; - имеет прямое отношение к участникам СВО, обеспечивая им защиту от дискриминации и предоставляя равные возможности в реализации прав.

7. Вывод о наличии обстоятельства, исключающего вину

Суд заключил:

«Таким образом, поскольку Косарев В.В., находясь в спорный период в зоне специальной военной операции, был лишен возможности в установленный налоговым законодательством срок подать налоговую декларацию и уплатить налог, решение налогового органа о привлечении его к соответствующей налоговой ответственности неправомерно».

Нахождение в зоне СВО и выполнение боевых задач квалифицированы как обстоятельства, исключающие вину в смысле статьи 111 НК РФ (подпункт 4 пункта 1 — иные обстоятельства, признаваемые судом исключающими вину).

VI. ОЦЕНКА ОШИБОК НИЖЕСТОЯЩИХ СУДОВ

1. Неверное толкование материального права и игнорирование принципа вины

Ошибка: Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций сосредоточились исключительно на объективной стороне правонарушения (факт непредставления декларации и неуплаты налога) и игнорировали субъективную сторону — наличие или отсутствие вины налогоплательщика.

Критика ВС РФ: Суды не учли, что вина является обязательным условием налоговой ответственности (ст. 106, 108, 109 НК РФ, постановление Пленума ВС РФ № 41 от 11 июня 1999 г.), и не применили положения статьи 111 НК РФ об обстоятельствах, исключающих вину.

2. Неправомерное разграничение статусов мобилизованных и добровольных участников СВО

Ошибка: Нижестоящие суды исходили из того, что постановление Правительства РФ № 1874 распространяется только на мобилизованных граждан (в соответствии с Указом Президента РФ № 647 от 21 сентября 2022 г.) и не применяется к добровольным участникам СВО.

Критика ВС РФ: Суды не учли, что добровольные участники СВО находятся в схожих условиях с мобилизованными (находятся в зоне боевых действий, выполняют боевые задачи, сопряженные с особым риском и опасностью для жизни и здоровья) и поэтому должны рассматриваться как одна категория граждан в целях применения гарантий, предусмотренных налоговым законодательством.

3. Нарушение конституционного принципа равенства

Ошибка: Суды допустили дискриминацию по признаку формального статуса (мобилизованный vs. добровольный), не учитывая фактическую идентичность условий деятельности.

Критика ВС РФ: Такой подход противоречит статье 19 Конституции РФ, которая гарантирует равенство прав граждан, относящихся к одной категории, и запрещает любые формы их ограничения.

4. Игнорирование объективной невозможности исполнения налоговых обязательств

Ошибка: Суды указали, что у Косарева была возможность подать декларацию в период между переходом права собственности (31 января 2022 г.) и призывом на военную службу (10 августа 2022 г.). Однако суды не учли, что на момент возникновения обязанности по представлению декларации (30 апреля 2023 г.) и на момент принятия оспариваемого решения налогового органа Косарев находился в зоне СВО и выполнял боевые задачи.

Критика ВС РФ: Суды подменили анализ фактических условий исполнения обязательства формальным указанием на наличие временного окна, не учитывая, что к моменту наступления срока исполнения налогоплательщик был объективно лишен возможности его исполнить.

5. Нарушение распределения бремени доказывания

Ошибка: Суды не потребовали от налогового органа доказать, что Косарев действовал виновно (умышленно или по неосторожности). Налоговый орган ограничился установлением объективного факта нарушения сроков.

Критика ВС РФ: В соответствии со статьей 62 КАС РФ и принципом вины в налоговом праве, налоговый орган обязан доказать наличие вины налогоплательщика. Нахождение в зоне СВО, подтвержденное выписками из приказа, является обстоятельством, исключающим вину, и налоговый орган не оспорил этот факт.

VII. РЕЗОЛЮТИВНАЯ ЧАСТЬ

Решение СКАД ВС РФ:

1. Отменены судебные акты в части отказа в удовлетворении административного иска: - Решение Кировского районного суда г. Ростова-на-Дону от 10 марта 2025 г. - Апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ростовского областного суда от 23 июня 2025 г. - Кассационное определение судебной коллегии по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 15 октября 2025 г.

2. Принято новое решение в отмененной части, которым требование Косарева В.В. удовлетворено.

3. Признано незаконным решение Управления ФНС по Ростовской области от 2 декабря 2024 г. в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов (в соответствии с пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ) за непредставление налоговой декларации и неуплату НДФЛ за 2022 год.

Практический результат: Штрафы в размере 37 537 рублей 50 копеек и 25 025 рублей подлежат отмене. Доначисленный налог в размере 2 002 000 рублей остается в силе (суд не отменил решение в части доначисления налога, а только в части взыскания штрафов за нарушение сроков).

VIII. ПРАКТИЧЕСКОЕ И ДОКТРИНАЛЬНОЕ ЗНАЧЕНИЕ

1. Усиление гарантий граждан в отношениях с публичной властью

Определение устанавливает, что налоговые органы не могут привлекать к ответственности за нарушение сроков исполнения налоговых обязательств лиц, находящихся в объективно невозможных условиях (боевые действия, выполнение боевых задач). Это расширяет защиту налогоплательщиков от произвольного применения налогового законодательства и подчеркивает необходимость учета фактических обстоятельств при привлечении к ответственности.

2. Принцип вины как центральный элемент налоговой ответственности

Суд переместил акцент с объективной стороны правонарушения на субъективную, подтвердив, что вина (умысел или неосторожность) является обязательным условием налоговой ответственности. Это требует от налоговых органов и судов проводить анализ не только факта нарушения, но и психического отношения налогоплательщика к совершенному деянию.

3. Расширительное толкование обстоятельств, исключающих вину

Определение демонстрирует, что подпункт 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ (иные обстоятельства, признаваемые судом исключающими вину) может применяться к ситуациям, не предусмотренным подпунктом 1 (чрезвычайные и непреодолимые обстоятельства). Нахождение в зоне боевых действий квалифицировано как такое обстоятельство, хотя оно не является общеизвестным фактом в смысле подпункта 1.

4. Конституционный принцип равенства как инструмент преодоления формализма

Суд применил статью 19 Конституции РФ для преодоления формального разграничения между мобилизованными и добровольными участниками СВО. Это устанавливает, что при наличии идентичных фактических условий граждане должны рассматриваться как одна категория, независимо от формального статуса. Данный подход может быть распространен на другие сферы публичного права (социальные выплаты, льготы, гарантии).

5. Соотношение с постановлением Правительства РФ № 1874

Определение косвенно расширяет сферу применения постановления Правительства РФ от 20 октября 2022 г. № 1874, распространяя его гарантии (продление сроков уплаты налогов и представления деклараций) на добровольных участников СВО. Это может служить основанием для пересмотра налоговых споров других добровольных участников СВО, привлеченных к ответственности за нарушение сроков.

6. Применение в смежных категориях публично-правовых споров

Логика определения может быть применена к: - Взысканию обязательных платежей (гл. 32 КАС РФ) — при наличии обстоятельств, исключающих вину, взыскание штрафов и пеней может быть признано незаконным. - Оспариванию решений и действий органов публичной власти (гл. 22 КАС РФ) — принцип вины и учет фактических условий должны применяться при оценке законности административных решений. - Спорам о социальных выплатах и льготах — принцип равенства может быть использован для расширения круга лиц, имеющих право на поддержку. - Миграционному праву и правам иностранных граждан (гл. 33 КАС РФ) — при наличии чрезвычайных обстоятельств, препятствующих исполнению обязательств.

7. Значение для практики налоговых органов

Определение требует от налоговых органов: - проводить анализ вины налогоплательщика при привлечении к ответственности; - учитывать обстоятельства, исключающие вину, в том числе нахождение в зоне боевых действий; - не применять формальный подход к разграничению статусов граждан, находящихся в идентичных фактических условиях; - соблюдать конституционный принцип равенства при применении налогового законодательства.

8. Доктринальное значение

Определение подтверждает, что налоговое право, несмотря на его публично-правовой характер, должно соблюдать общие принципы юридической ответственности, включая принцип вины. Это противостоит объективистскому подходу, при котором ответственность наступает за сам факт нарушения, независимо от психического отношения лица к совершенному деянию. Суд подчеркнул, что даже в публичном праве необходимо учитывать субъективные элементы и фактические обстоятельства, препятствующие исполнению обязательств.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Кассационное определение СКАД ВС РФ № 41-КАД26-6-К4 от 22 апреля 2026 г. представляет собой значительный вклад в развитие налогового и административного процессуального права. Суд установил, что добровольные участники специальной военной операции, находящиеся в зоне боевых действий, должны рассматриваться как категория, равная мобилизованным гражданам, в целях применения гарантий, предусмотренных налоговым законодательством. Нахождение в зоне СВО квалифицировано как обстоятельство, исключающее вину в совершении налогового правонарушения, что препятствует привлечению к ответственности за нарушение сроков подачи деклараций и уплаты налогов. Определение подчеркивает приоритет конституционного принципа равенства прав граждан над формальными различиями в статусе и требует от налоговых органов и судов учитывать фактические условия исполнения налоговых обязательств при применении налогового законодательства.