ВС РФ: учебное учреждение не вправе применять льготную ставку земельного налога из-за оборонных заказов

I. РЕКВИЗИТЫ И ПАРАМЕТРЫ ДЕЛА

Номер дела и определение: Дело № А40-151075/2024 (Арбитражный суд города Москвы); Определение Верховного Суда РФ № 305-ЭС26-812.

Дата принятия: 8 июня 2026 г. (резолютивная часть объявлена 3 июня 2026 г.).

Состав СКЭС: - Председательствующий судья: Тютин Д.В. - Судьи: Грачева И.Л., Якимов А.А.

Стороны спора: - Истец (налогоплательщик): Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования «Московский государственный технический университет имени Н.Э. Баумана (Национальный исследовательский университет)» (МГТУ им. Н.Э. Баумана); - Ответчики (налоговые органы): Инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по г. Москве (ИФНС России № 1 по г. Москве); Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве (УФНС России по г. Москве).

Категория спора: Налоговый спор (земельный налог); административно-налоговый спор о признании незаконным бездействия налогового органа и решения вышестоящего налогового органа.

II. ФАБУЛА И ПРОЦЕССУАЛЬНАЯ ИСТОРИЯ

Краткая фабула

МГТУ им. Н.Э. Баумана на праве постоянного (бессрочного) пользования владеет земельным участком с кадастровым номером 77:01:0003013:59 в Москве. Инспекция исчислила земельный налог за 2020–2022 годы по налоговой ставке 1,5 % от кадастровой стоимости (сумма налога: 33 263 680 рублей за 2020 г., 32 164 767 рублей за 2021 г., 30 049 964 рублей за 2022 г.). 23 декабря 2023 г. налогоплательщик направил в инспекцию пояснения о необходимости применения налоговой ставки 0,3 % в соответствии с абзацем 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ (для земельных участков, ограниченных в обороте и предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд). Уведомлениями от 26 декабря 2023 г. инспекция отказала в применении ставки 0,3 %. Налогоплательщик обратился с жалобой в УФНС России по г. Москве; решением от 4 апреля 2024 г. управление отказало в удовлетворении жалобы. Затем МГТУ им. Н.Э. Баумана обратился в арбитражный суд с требованиями о признании незаконным бездействия инспекции, о признании недействительным решения управления и об обязании вернуть излишне уплаченный налог.

Решения нижестоящих инстанций

Арбитражный суд города Москвы (решение от 27 января 2025 г.): Отказал в удовлетворении всех требований налогоплательщика. Суд исходил из того, что земельный участок относится к категории «земли населенных пунктов» с видом разрешенного использования «эксплуатация зданий и территорий под учебную деятельность», и пришел к выводу, что участок не предназначен для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд, поэтому оснований для применения ставки 0,3 % не имеется.

Девятый арбитражный апелляционный суд (постановление от 19 сентября 2025 г.): Отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил требования МГТУ им. Н.Э. Баумана. Суд апелляции исходил из положений Федеральных законов об обороне, безопасности, государственном оборонном заказе и о науке, а также из того, что право постоянного (бессрочного) пользования является ограниченным вещным правом, необоротоспособным, и что налогоплательщик выполнял работы в рамках государственных оборонных заказов.

Арбитражный суд Московского округа (постановление от 16 декабря 2025 г.): Оставил без изменения постановление апелляционного суда. Суд округа подтвердил позицию апелляции, отметив, что необоротоспособность права постоянного (бессрочного) пользования свидетельствует об ограничении участка в обороте, и что выполнение работ в рамках государственных оборонных заказов подтверждает право на применение ставки 0,3 %.

Основание передачи в коллегию

Кассационная жалоба ИФНС России № 1 по г. Москве, поступившая в Верховный Суд РФ. Налоговый орган просил отменить постановления апелляционного суда и суда округа, считая их незаконными и необоснованными. Определением судьи ВС РФ от 7 мая 2026 г. жалоба с делом передана для рассмотрения в судебном заседании СКЭС.

III. ПРАВОВАЯ ПРОБЛЕМА

Правовой конфликт возник между интерпретацией условий применения пониженной налоговой ставки по земельному налогу (0,3 %) и критериями, определяющими статус земельного участка как «ограниченного в обороте» и «предоставленного для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд».

Суть противоречия: Суды апелляционной инстанции и округа исходили из того, что само по себе предоставление земельного участка государственному учреждению на праве постоянного (бессрочного) пользования (в силу его необоротоспособности) свидетельствует об ограничении участка в обороте, и что выполнение налогоплательщиком работ в рамках государственных оборонных заказов подтверждает предназначение участка для обеспечения обороны и безопасности. Суд первой инстанции и Верховный Суд РФ исходили из того, что ограничение в обороте и предназначение для обороны/безопасности — это самостоятельные, объективные критерии, не вытекающие автоматически из формы права собственности или из факта выполнения отдельных работ.

Принципиальное значение: Дело имеет принципиальное значение для унификации практики применения статьи 394 НК РФ, поскольку затрагивает вопрос о том, какие критерии должны быть использованы при определении статуса земельного участка как ограниченного в обороте и предназначенного для обороны/безопасности, и как соотносятся между собой форма права собственности (постоянное пользование), функциональное назначение участка (учебная деятельность) и отдельные виды деятельности налогоплательщика (государственные оборонные заказы).

IV. ПРАВОВОЙ ВОПРОС, ВЫНЕСЕННЫЙ НА КОЛЛЕГИЮ

1. Является ли само по себе предоставление земельного участка государственному учреждению на праве постоянного (бессрочного) пользования достаточным основанием для признания этого участка ограниченным в обороте в смысле абзаца 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ?

2. Свидетельствует ли выполнение налогоплательщиком работ в рамках государственных оборонных заказов о том, что земельный участок предоставлен для обеспечения обороны и безопасности в смысле абзаца 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ, если видом разрешенного использования участка является учебная деятельность?

3. Может ли решение вышестоящего налогового органа, содержащее отказ в удовлетворении жалобы налогоплательщика (без возложения новых обязанностей), быть признано судом недействительным как нарушающее права налогоплательщика?

V. ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА

A. Основной правовой подход

Верховный Суд РФ отвергнул расширительное толкование условий применения пониженной налоговой ставки по земельному налогу. Суд установил, что закрепление публичного земельного участка на праве постоянного (бессрочного) пользования само по себе не свидетельствует об ограничении его в обороте по смыслу пункта 5 статьи 27 Земельного кодекса РФ, и что выполнение отдельных работ в рамках государственных оборонных заказов не изменяет статус участка, если его видом разрешенного использования является учебная деятельность. Применение ставки 0,3 % требует наличия двух самостоятельных, объективных критериев: (1) ограничение участка в обороте в соответствии с законодательством РФ и (2) предоставление участка для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

B. Развёрнутое обоснование

1. Нормативная база применения пониженной налоговой ставки по земельному налогу

Верховный Суд РФ указал, что абзацем 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ установлено, что налоговые ставки по земельному налогу устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать 0,3 % в отношении земельных участков, ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

Таким образом, налоговое законодательство содержит два кумулятивных условия: - участок должен быть ограничен в обороте; - участок должен быть предоставлен для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

2. Понятие ограничения земельного участка в обороте по Земельному кодексу РФ

Суд обратился к пункту 5 статьи 27 ЗК РФ, который устанавливает основания для ограничения участка в обороте. Суд подчеркнул, что одним из оснований для ограничения участка в обороте является его предоставление для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд (подпункт 5 пункта 5 статьи 27 ЗК РФ).

Однако суд установил, что закрепление публичного земельного участка на праве постоянного (бессрочного) пользования само по себе не свидетельствует об ограничении его в обороте по смыслу пункта 5 статьи 27 ЗК РФ. Форма права собственности (постоянное пользование) не является автоматическим основанием для признания участка ограниченным в обороте; необходимо наличие специального основания, предусмотренного земельным законодательством.

3. Определение понятия «земли обороны и безопасности»

Суд обратился к пункту 1 статьи 93 ЗК РФ, согласно которому землями обороны и безопасности признаются земли, которые используются или предназначены для обеспечения обороны страны и безопасности государства, в том числе информационной и иной безопасности, защиты, охраны и обустройства Государственной границы Российской Федерации, изготовления, хранения и утилизации оружия массового поражения, переработки радиоактивных и других представляющих повышенную опасность техногенного характера материалов, военных и иных объектов.

Суд подчеркнул, что это определение содержит конкретный перечень целей и объектов, для которых земля может быть предоставлена. Учебная деятельность в этот перечень не входит.

4. Анализ функционального назначения спорного земельного участка

Верховный Суд РФ установил, что видом разрешенного использования спорного земельного участка является «эксплуатация зданий и территорий под учебную деятельность». Суд пришел к выводу, что спорный участок не предоставлен для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд, поскольку его функциональное назначение — учебная деятельность.

Таким образом, суд применил объективный критерий — вид разрешенного использования, установленный в документах о предоставлении земельного участка, — вместо субъективного критерия, основанного на характере отдельных видов деятельности налогоплательщика.

5. Отклонение довода о выполнении государственных оборонных заказов

Суд отвергнул аргумент апелляционного суда и суда округа о том, что выполнение МГТУ им. Н.Э. Баумана работ в рамках государственных оборонных заказов свидетельствует о предназначении участка для обороны и безопасности. Верховный Суд РФ установил, что выполнение работ в рамках государственных оборонных заказов не изменяет статус участка.

Суд исходил из того, что предоставление земельного участка и его функциональное назначение — это объективные, документально закрепленные характеристики, которые не могут быть изменены в результате выполнения отдельных видов работ. Налогоплательщик может выполнять различные виды деятельности, включая оборонные заказы, но это не трансформирует статус земельного участка, если он предоставлен для иных целей.

6. Отклонение довода о необоротоспособности права постоянного пользования

Суд отвергнул аргумент суда округа о том, что необоротоспособность права постоянного (бессрочного) пользования свидетельствует об ограничении участка в обороте. Верховный Суд РФ установил, что право постоянного (бессрочного) пользования представляет собой ограниченное вещное право, которым может обладать только закрытый перечень субъектов (государственные учреждения), однако это не означает, что участок ограничен в обороте в смысле земельного и налогового законодательства.

Суд провел различие между: - ограничением в обороте (в смысле статьи 27 ЗК РФ) — это специальное правовое состояние, устанавливаемое законодательством для определенных категорий земель (обороны, безопасности, таможенных нужд и т.д.); - ограниченностью вещного права (в смысле гражданского права) — это характеристика самого права собственности, которое не может быть отчуждено или передано.

Эти два понятия не совпадают, и наличие одного не влечет наличие другого.

7. Вопрос о признании недействительным решения вышестоящего налогового органа

Суд рассмотрел требование налогоплательщика о признании недействительным решения управления от 4 апреля 2024 г. № 21-10/042672@ об отказе в удовлетворении жалобы. Суд указал, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика, является актом налогового органа ненормативного характера и может быть в общем порядке признано судом недействительным, если оно нарушает права налогоплательщика (статьи 137 и 138 НК РФ).

Однако суд установил, что одним из случаев нарушения прав налогоплательщиков является вынесение вышестоящим налоговым органом нового решения, предусматривающего взыскание с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей. В рассматриваемом случае решение управления от 4 апреля 2024 г. № 21-10/042672@ само по себе не могло нарушить прав МГТУ им. Н.Э. Баумана, поскольку содержало в себе отказ в удовлетворении жалобы, но не возлагало на налогоплательщика какие-либо новые обязанности.

Таким образом, суд применил принцип, согласно которому решение налогового органа об отказе в удовлетворении жалобы налогоплательщика не может быть признано недействительным как нарушающее права налогоплательщика, если оно не возлагает на него новых обязанностей. Нарушение прав налогоплательщика возникает в случае, когда налоговый орган выносит решение о взыскании дополнительных платежей.

8. Вывод о существенных нарушениях норм материального права

Верховный Суд РФ пришел к выводу, что судами апелляционной инстанции и округа допущены существенные нарушения норм материального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав и законных интересов. Суд указал, что апелляционный суд и суд округа не учли следующее:

• закрепление публичного земельного участка на праве постоянного (бессрочного) пользования само по себе не свидетельствует об ограничении его в обороте;
• выполнение работ в рамках государственных оборонных заказов не изменяет статус участка;
• видом разрешенного использования является учебная деятельность, а не обеспечение обороны и безопасности.

VI. РАЗРЕШЕНИЕ СПОРА И ПРОЦЕДУРНЫЕ УКАЗАНИЯ

Критерий, применённый к данному делу

Верховный Суд РФ применил объективный, документально закрепленный критерий — вид разрешенного использования земельного участка, установленный в документах о его предоставлении. Поскольку видом разрешенного использования является «эксплуатация зданий и территорий под учебную деятельность», а не обеспечение обороны и безопасности, налогоплательщик не имеет права на применение пониженной налоговой ставки 0,3 %.

Суд отвергнул субъективный критерий, основанный на характере отдельных видов деятельности, которые может выполнять налогоплательщик (государственные оборонные заказы), и формальный критерий, основанный на форме права собственности (постоянное пользование).

Указания нижестоящим судам

Верховный Суд РФ не дал специальных указаний нижестоящим судам, поскольку дело было разрешено по существу. Однако из определения следует, что при рассмотрении аналогичных споров суды должны:

1. Исходить из объективных, документально закрепленных критериев (вид разрешенного использования, назначение участка);
2. Не применять расширительное толкование понятия «ограничение в обороте» и «предоставление для обеспечения обороны и безопасности»;
3. Различать между формой права собственности и статусом земельного участка в смысле земельного и налогового законодательства;
4. Не учитывать отдельные виды деятельности налогоплательщика как основание для изменения статуса земельного участка.

VII. РЕЗОЛЮТИВНАЯ ЧАСТЬ

Верховный Суд Российской Федерации определил:

1. Отменить постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2025 г.

2. Отменить постановление Арбитражного суда Московского округа от 16 декабря 2025 г.

3. Оставить в силе решение Арбитражного суда города Москвы от 27 января 2025 г.

Таким образом, требования МГТУ им. Н.Э. Баумана о признании незаконным бездействия инспекции, о признании недействительным решения управления и об обязании вернуть излишне уплаченный земельный налог были отклонены.

VIII. ПРАКТИЧЕСКОЕ И ДОКТРИНАЛЬНОЕ ЗНАЧЕНИЕ

1. Смена методологии: от расширительного к объективному толкованию

Определение СКЭС представляет собой смену методологии в применении налогового законодательства о земельном налоге. Апелляционный суд и суд округа применяли расширительное толкование, исходя из формы права собственности (постоянное пользование) и характера деятельности налогоплательщика (государственные оборонные заказы). Верховный Суд РФ вернулся к объективному, буквальному толкованию норм статьи 394 НК РФ и статьи 27 ЗК РФ, требующему наличия двух самостоятельных, документально закрепленных критериев.

2. Гармонизация с принципами налогового законодательства

Определение СКЭС гармонизирует практику применения земельного налога с принципом законности налогообложения (статья 3 НК РФ), согласно которому налоги устанавливаются, изменяются или отменяются только законами о налогах. Пониженная налоговая ставка 0,3 % — это исключение из общего правила, и исключения должны толковаться узко, в соответствии с буквальным смыслом закона, а не расширительно.

Определение также соответствует принципу справедливости налогообложения (статья 3 НК РФ), поскольку налоговая ставка должна зависеть от объективных характеристик земельного участка (его назначения), а не от субъективных характеристик налогоплательщика (характера его деятельности).

3. Последствия для налоговых органов, налогоплательщиков и судов

Для налоговых органов: Определение подтверждает право налоговых органов на применение стандартной налоговой ставки (1,5 %) в отношении земельных участков, предоставленных государственным учреждениям на праве постоянного (бессрочного) пользования, если видом разрешенного использования не является обеспечение обороны и безопасности. Налоговые органы не должны применять пониженную ставку 0,3 % только на основании того, что налогоплательщик выполняет отдельные виды работ в рамках государственных оборонных заказов.

Для налогоплательщиков: Определение устанавливает четкие критерии, при которых может быть применена пониженная налоговая ставка 0,3 %. Налогоплательщики, желающие применить эту ставку, должны доказать, что земельный участок: - ограничен в обороте в соответствии с законодательством РФ; - предоставлен для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд (в смысле статьи 93 ЗК РФ).

Выполнение отдельных видов работ (государственные оборонные заказы) не является достаточным основанием для применения пониженной ставки.

Для судов: Определение устанавливает четкую методологию применения норм статьи 394 НК РФ и статьи 27 ЗК РФ. Суды должны исходить из объективных, документально закрепленных критериев (вид разрешенного использования, назначение участка) и не применять расширительное толкование понятий «ограничение в обороте» и «предоставление для обеспечения обороны и безопасности».

4. Анти-абузивные оговорки суда

Определение содержит имплицитную анти-абузивную оговорку, согласно которой налогоплательщик не может использовать форму права собственности (постоянное пользование) или характер отдельных видов деятельности (государственные оборонные заказы) для изменения налогового статуса земельного участка. Суд подчеркнул, что выполнение работ в рамках государственных оборонных заказов не изменяет статус участка, что предотвращает возможность налогоплательщика манипулировать своей деятельностью для получения налоговых льгот.

5. Сферы применения позиции за пределами земельного налога

Позиция Верховного Суда РФ может быть применена в следующих сферах:

а) Налогообложение имущества: Принцип объективного определения статуса имущества на основе его назначения, а не на основе характера деятельности собственника, может быть применен при определении налогового статуса иного имущества (зданий, сооружений, транспортных средств).

б) Земельное право: Определение уточняет понятие «ограничение в обороте» в смысле статьи 27 ЗК РФ, что может быть применено при разрешении споров о правах на земельные участки, ограниченные в обороте.

в) Административное право: Принцип объективного определения статуса на основе документально закрепленных характеристик может быть применен при разрешении административных споров о классификации объектов, учреждений и организаций.

г) Корпоративное право: Определение подтверждает принцип, согласно которому правовой статус юридического лица (государственное учреждение) не влияет автоматически на налоговый статус его имущества; необходимо наличие специальных оснований, предусмотренных законодательством.

6. Значение для унификации судебной практики

Определение СКЭС имеет высокое значение для унификации судебной практики в применении статьи 394 НК РФ. До этого определения суды применяли различные подходы: одни суды исходили из формы права собственности, другие — из характера деятельности налогоплательщика. Определение СКЭС устанавливает единый, объективный критерий, основанный на виде разрешенного использования земельного участка и его назначении в смысле земельного законодательства.

Заключение

Определение Верховного Суда РФ № 305-ЭС26-812 от 8 июня 2026 г. представляет собой важное уточнение практики применения налогового законодательства о земельном налоге. Суд отвергнул расширительное толкование условий применения пониженной налоговой ставки 0,3 % и установил, что применение этой ставки требует наличия двух самостоятельных, объективных критериев: ограничение участка в обороте и предоставление участка для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд. Форма права собственности (постоянное пользование) и характер отдельных видов деятельности налогоплательщика (государственные оборонные заказы) не являются достаточными основаниями для применения пониженной ставки. Определение имеет высокое значение для унификации судебной практики и гармонизации с принципами налогового законодательства.