ВС РФ: налогоплательщик может обратиться в суд за возвратом налога после пропуска трёхлетнего срока

I. РЕКВИЗИТЫ ДЕЛА

Номер и дата определения: № 5-КАД25-24-К2 от 6 августа 2025 г.

Инстанция: Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации (СКАД ВС РФ)

Состав суда: - Председательствующий: Александров В.Н. - Судьи: Николаева О.В. (судья-докладчик), Абакумова И.Д.

Стороны: - Административный истец: Александрова Мария Александровна (позднее Логвинова М.А.) — физическое лицо, собственник нежилого помещения - Административный ответчик: Инспекция Федеральной налоговой службы № 36 по г. Москве (ИФНС России № 36 по г. Москве) — орган публичной власти

Исходное дело: № 2-7513/2023, рассмотренное в порядке гражданского судопроизводства (первая инстанция — Никулинский районный суд г. Москвы)

Категория спора по КАС РФ: Глава 22 КАС РФ (оспаривание решений и действий органов публичной власти) — требование об обязании налогового органа вернуть излишне уплаченный налог на имущество физических лиц

II. ФАБУЛА И ПРОЦЕССУАЛЬНАЯ ИСТОРИЯ

Существо требований

Александрова М.А., являясь собственником нежилого помещения, в период 2017–2021 годов уплачивала налог на имущество физических лиц по ставке 2% от кадастровой стоимости в соответствии с пунктом 4 статьи 1 Закона г. Москвы от 19 ноября 2014 г. № 51 «О налоге на имущество физических лиц».

Полагая отнесение здания к объектам, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость, неправомерным, истица обратилась в Московский городской суд с административным иском о признании недействующими соответствующих пунктов Перечня объектов недвижимого имущества, утвержденного постановлением Правительства Москвы от 28 ноября 2014 г. № 700-ПП, на период 2017–2022 годов.

Решения нижестоящих инстанций

Московский городской суд (20 июня 2022 г.): Требования Александровой М.А. удовлетворены в полном объеме. Признан не действующим с 1 января 2017 г. пункт 2775 Перечня; здание исключено из объектов налогообложения, в отношении которых налоговая база определяется исходя из кадастровой стоимости. Судебный акт вступил в силу 2 августа 2022 г.

На основании этого решения налоговым органом произведен перерасчет налога за период 2017–2020 годов. Сумма излишне уплаченного налога составила 1 008 323,39 руб.

Действия налогового органа: - Частичный возврат: за период 2018–2020 годов возвращено 609 927,39 руб. - Отказ в возврате: решением ИФНС России № 36 по г. Москве от 6 декабря 2022 г. № 32133 отказано в возврате оставшейся суммы за 2017 год (312 230 руб.) ввиду пропуска трехлетнего срока со дня уплаты налога. - Письмом от 20 февраля 2023 г. № 09-14/004462 Александрова М.А. уведомлена об отказе в исполнении заявления о распоряжении денежными средствами, формирующими положительное сальдо единого налогового счета (ЕНС), поскольку положительное сальдо отсутствует.

Никулинский районный суд (24 ноября 2023 г.): На ИФНС России № 36 по г. Москве возложена обязанность вернуть излишне уплаченный налог в размере 312 230 руб.

Апелляционное определение Московского городского суда (18 апреля 2024 г.): Решение оставлено без изменения.

Определение Второго кассационного суда общей юрисдикции (24 сентября 2024 г.): Решение оставлено без изменения.

Кассационная жалоба в ВС РФ

ИФНС России № 36 по г. Москве просит об отмене судебных актов, ссылаясь на то, что переплата за 2017 год правомерно не включена в сальдо ЕНС, поскольку действующее законодательство не позволяет налоговому органу произвести корректировку налога на имущество физических лиц более чем за три налоговых периода.

III. ПРАВОВАЯ ПРОБЛЕМА

Дело затрагивает фундаментальный конфликт между:

1. Публичным интересом — защита бюджета от возврата денежных средств по истечении установленных сроков давности, обеспечение финансовой стабильности налоговой системы;

2. Правами налогоплательщика — конституционное право собственности на излишне уплаченные денежные средства, право на судебную защиту, справедливость в налоговых отношениях.

Ключевые правовые вопросы:

• Соотношение между трехлетним сроком для предъявления требования непосредственно налоговому органу (ст. 78 НК РФ) и общим сроком исковой давности при обращении в суд (ст. 200 ГК РФ);
• Применение норм о восстановлении пропущенного срока (подпункт 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ) в контексте введения единого налогового счета с 1 января 2023 г.;
• Процессуальная обязанность суда поставить вопрос о восстановлении срока на обсуждение сторон, даже если ходатайство не заявлялось;
• Момент начала течения исковой давности — с даты вступления в силу судебного акта об исключении объекта из Перечня или с даты уплаты налога.

IV. ПРАВОВОЙ ВОПРОС, ВЫНЕСЕННЫЙ НА КОЛЛЕГИЮ

1. Может ли налогоплательщик, пропустив трехлетний срок для предъявления требования налоговому органу о возврате излишне уплаченного налога, обратиться в суд с иском о возврате денежных средств в порядке гражданского судопроизводства, и в каком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности?

2. Обязан ли суд, рассматривая требование о возврате излишне уплаченного налога, поставить вопрос о восстановлении пропущенного трехлетнего срока на обсуждение сторон, даже если истец не заявлял соответствующего ходатайства?

3. Как применяются нормы подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ (о формировании сальдо ЕНС) в отношении переплат, образовавшихся в результате судебного решения об исключении объекта из налоговой базы?

V. ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА

A. Основной правовой подход

Верховный Суд РФ подтвердил, что трехлетний срок для возврата излишне уплаченного налога, установленный статьей 78 НК РФ, предназначен для предъявления требования непосредственно налоговому органу и не препятствует налогоплательщику обратиться в суд с иском о возврате денежных средств в порядке гражданского судопроизводства при пропуске этого срока. В таком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности. Однако суд обязан поставить вопрос о восстановлении пропущенного срока на обсуждение сторон, дать оценку причинам его пропуска и в случае признания их уважительными восстановить срок в соответствии с подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ.

B. Развёрнутое обоснование

1. Конституционные гарантии права собственности на излишне уплаченный налог

Верховный Суд РФ ссылается на позицию Конституционного Суда РФ (определение от 8 февраля 2007 г. № 381-О-П), согласно которой в случае допущения налогоплательщиком переплаты суммы налога в текущем налоговом периоде на данную сумму распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку ее уплата произведена при отсутствии законного на то основания.

Это означает, что излишне уплаченный налог — это не просто налоговое обязательство, а денежные средства налогоплательщика, находящиеся в собственности государства без правового основания.

2. Трехлетний срок как срок для внесудебного требования

Согласно определениям КС РФ от 21 июня 2001 г. № 173-О, от 3 июля 2008 г. № 630-О-П, от 29 мая 2019 г. № 1436-О, трехлетний срок давности (ст. 78 НК РФ) предназначен для предъявления требования непосредственно налоговому органу. Он позволяет налогоплательщику в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите.

Процессуальное значение: Эта норма устанавливает льготный режим для налогоплательщика — налоговый орган обязан удовлетворить требование о возврате без судебного разбирательства.

3. Право на судебную защиту при пропуске трехлетнего срока

Однако КС РФ в указанных определениях подчеркнул, что трехлетний срок не препятствует гражданину в случае пропуска обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства.

В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 ГК РФ).

Практическое значение: Налогоплательщик не лишен права на судебную защиту только потому, что пропустил трехлетний срок для внесудебного требования.

4. Момент начала течения исковой давности в данном деле

Верховный Суд РФ установил, что у Александровой М.А. на основании решения Московского городского суда от 20 июня 2022 г. образовалась переплата по налогу на имущество физических лиц за 2017–2020 годы. Срок исковой давности для предъявления требования о возврате излишне уплаченной суммы налога начал течь после вступления 2 августа 2022 г. в силу судебного акта об исключении объекта недвижимости из Перечня.

Это означает, что момент возникновения права на возврат — это дата вступления в силу судебного решения об исключении объекта из налоговой базы, а не дата уплаты налога. Истица первоначально обратилась с заявлениями о возврате в 2022 году, что находится в пределах трехлетнего срока, отсчитываемого с 2 августа 2022 г.

5. Нормы о формировании сальдо единого налогового счета

Федеральный закон от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» усовершенствовал порядок уплаты налогов путем введения с 1 января 2023 г. единого налогового платежа (ЕНП) и единого налогового счета (ЕНС).

Статья 78 НК РФ регламентирует зачет сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС.

Статья 79 НК РФ регламентирует возврат денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС.

Пункт 2 части 1 статьи 4 Закона от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ устанавливает, что с 1 января 2023 г. сальдо ЕНС формируется на основании имеющихся у налоговых органов по состоянию на 31 декабря 2022 г. сведений о суммах излишне уплаченных налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов.

Пункт 2 части 3 статьи 4 Закона от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ устанавливает исключение: излишне перечисленными денежными средствами не признаются суммы излишне уплаченных по состоянию на 31 декабря 2022 г. налогов, если со дня их уплаты прошло более трех лет.

6. Статья ИЗ НК РФ и восстановление срока

Пункт 3 статьи ИЗ НК РФ определяет, что сальдо ЕНС представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП, и денежным выражением совокупной обязанности. Положительное сальдо ЕНС формируется, если общая сумма денежных средств больше совокупной обязанности.

Подпункт 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ предусматривает, что при определении размера совокупной обязанности не учитываются суммы налогов, подлежащих уменьшению на основании налоговых деклараций, уточненных налоговых деклараций, если со дня истечения установленного срока уплаты до дня подачи указанных деклараций прошло более трех лет, за исключением случаев осуществления налоговым органом перерасчета налогов по основаниям, предусмотренным НК РФ, и случаев восстановления судом указанного срока, если причины его пропуска признаны судом уважительными.

Это ключевая норма, которая предусматривает возможность восстановления срока судом при наличии уважительных причин.

7. Процессуальная обязанность суда поставить вопрос о восстановлении срока

Верховный Суд РФ установил, что суд, приняв во внимание дату вступления в силу судебного акта об исключении здания из Перечня (2 августа 2022 г.), фактически восстановил истцу предусмотренный законом трехлетний срок для возврата денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС. Между тем ходатайство о восстановлении указанного срока истцом не заявлялось.

Критическое замечание СКАД: В целях правильного разрешения дела, принимая во внимание доводы сторон, суду надлежало: - поставить вопрос о восстановлении срока на обсуждение сторон в судебном заседании; - дать оценку причинам его пропуска, отразив ее результаты в решении; - в случае признания причин уважительными восстановить указанный срок в соответствии с подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ.

Это означает, что суд не может молчаливо восстановить срок, не обсудив этот вопрос с сторонами и не дав мотивированную оценку причинам пропуска.

8. Активная роль суда (ст. 14 КАС РФ)

Хотя определение не содержит прямой ссылки на статью 14 КАС РФ, позиция СКАД отражает принцип активной роли суда в защите публичных интересов. Суд обязан самостоятельно поставить вопрос о восстановлении срока, даже если истец не заявлял ходатайства, поскольку это касается применения норм материального права, предусмотренных НК РФ.

9. Нарушения апелляционной и кассационной инстанций

Верховный Суд РФ отметил, что судами апелляционной и кассационной инстанций, проверявшими законность решения суда, допущенные районным судом нарушения устранены не были. Это означает, что апелляция и кассация не выполнили свою функцию контроля над соблюдением норм материального и процессуального права.

VI. ОЦЕНКА ОШИБОК НИЖЕСТОЯЩИХ СУДОВ

Ошибки Никулинского районного суда

1. Неверное толкование материального закона: Суд не применил норму подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ о необходимости восстановления пропущенного срока судом при наличии уважительных причин. Вместо этого суд молчаливо восстановил срок, не обсудив этот вопрос с сторонами.

2. Нарушение процессуального порядка: Суд не поставил вопрос о восстановлении срока на обсуждение сторон в судебном заседании, не дал оценку причинам пропуска срока, не отразил результаты этой оценки в решении.

3. Игнорирование активной роли суда: Суд не использовал свои полномочия для выяснения всех обстоятельств дела, необходимых для правильного применения норм НК РФ.

Ошибки апелляционной инстанции (Московский городской суд)

Апелляционная коллегия оставила решение без изменения, не устранив допущенные районным судом нарушения. Она не проверила, был ли соблюден процессуальный порядок восстановления пропущенного срока.

Ошибки кассационной инстанции (Второй кассационный суд общей юрисдикции)

Кассационный суд также оставил решение без изменения, не выявив и не устранив существенные нарушения норм материального и процессуального права.

VII. РЕЗОЛЮТИВНАЯ ЧАСТЬ

Решение СКАД ВС РФ:

1. Отменены: - Решение Никулинского районного суда г. Москвы от 24 ноября 2023 г. - Апелляционное определение судебной коллегии по гражданским делам Московского городского суда от 18 апреля 2024 г. - Определение судебной коллегии по гражданским делам Второго кассационного суда общей юрисдикции от 24 сентября 2024 г.

2. Направлено на новое рассмотрение: Дело направлено в Никулинский районный суд г. Москвы для пересмотра с учетом позиции Верховного Суда РФ.

Практическое значение: Суд первой инстанции при новом рассмотрении должен: - Поставить вопрос о восстановлении пропущенного трехлетнего срока на обсуждение сторон; - Выслушать доводы обеих сторон о причинах пропуска срока; - Дать мотивированную оценку уважительности этих причин; - Отразить результаты оценки в решении; - Принять решение о восстановлении или отказе в восстановлении срока в соответствии с подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ.

VIII. ПРАКТИЧЕСКОЕ И ДОКТРИНАЛЬНОЕ ЗНАЧЕНИЕ

1. Усиление гарантий налогоплательщиков в отношениях с публичной властью

Определение СКАД подтверждает, что налогоплательщик не лишен права на судебную защиту только потому, что пропустил трехлетний срок для внесудебного требования к налоговому органу. Это существенно усиливает гарантии граждан и организаций в налоговых отношениях, поскольку:

• Налогоплательщик может обратиться в суд в течение общего срока исковой давности (3 года со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права);
• Суд может восстановить пропущенный срок при наличии уважительных причин;
• Конституционное право собственности на излишне уплаченный налог защищено судебной защитой.

2. Стандарт мотивированности судебных решений о восстановлении сроков

Определение устанавливает высокий стандарт мотивированности судебных решений. Суд не может молчаливо восстановить срок; он должен:

• Явно поставить вопрос о восстановлении на обсуждение сторон;
• Выслушать доводы обеих сторон;
• Дать развернутую оценку причинам пропуска срока;
• Отразить эту оценку в решении;
• Принять обоснованное решение о восстановлении или отказе.

Это соответствует принципу справедливого судебного разбирательства и праву на судебную защиту.

3. Контроль над применением норм о едином налоговом счете

Определение уточняет применение норм о формировании сальдо ЕНС, введенных Законом от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ. Ключевой вывод: норма подпункта 1 пункта 7 статьи ИЗ НК РФ о трехлетнем сроке не является абсолютной; суд может восстановить пропущенный срок при наличии уважительных причин.

Это предотвращает формальное применение налоговым органом трехлетнего срока в целях отказа в возврате денежных средств, когда причины пропуска срока объективны (например, налогоплательщик не знал о переплате до вступления в силу судебного решения об исключении объекта из налоговой базы).

4. Связь с конституционными гарантиями

Определение опирается на позицию КС РФ о том, что излишне уплаченный налог — это денежные средства налогоплательщика, находящиеся в собственности государства без правового основания. На эти денежные средства распространяются все конституционные гарантии права собственности (ст. 35 Конституции РФ).

Это означает, что: - Налогоплательщик имеет право на возврат излишне уплаченного налога; - Это право защищено судебной защитой (ст. 46 Конституции РФ); - Государство не может произвольно отказать в возврате, ссылаясь на формальное истечение сроков.

5. Применение в смежных категориях публично-правовых споров

Позиция СКАД имеет значение для других категорий публично-правовых споров, связанных с возвратом денежных средств:

• Возврат излишне взысканных сборов и взносов: Аналогичные правила должны применяться к возврату излишне взысканных государственной пошлины, страховых взносов, пеней, штрафов.

• Возврат денежных средств в иных публично-правовых отношениях: Принцип о том, что суд может восстановить пропущенный срок при наличии уважительных причин, применим к спорам о возврате денежных средств в сфере социального обеспечения, жилищно-коммунального хозяйства и иных областях публичного права.

• Оспаривание нормативных правовых актов: Определение подтверждает, что суд может признать НПА (в данном случае — Перечень объектов недвижимого имущества) недействующим, если он противоречит вышестоящему законодательству. Это имеет значение для категории споров по главе 21 КАС РФ.

6. Процессуальные последствия для судов апелляционной и кассационной инстанций

Определение подчеркивает ответственность апелляционных и кассационных судов за выявление и устранение нарушений норм материального и процессуального права. Апелляция и кассация не должны механически оставлять решение без изменения; они должны проверить, соблюдены ли все требования закона, в том числе требования о мотивированности решений и соблюдении процессуального порядка.

7. Значение для практики налоговых органов

Определение имеет важное значение для практики налоговых органов. Налоговые органы не могут формально отказывать в возврате денежных средств, ссылаясь на истечение трехлетнего срока, если налогоплательщик обращается в суд. Суд может восстановить пропущенный срок, и налоговый орган должен быть готов к этому.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Кассационное определение СКАД ВС РФ № 5-КАД25-24-К2 от 6 августа 2025 г. представляет собой важное решение, которое уточняет применение норм Налогового кодекса РФ о возврате излишне уплаченных налогов в контексте введения единого налогового счета.

Основной вывод: трехлетний срок для внесудебного требования к налоговому органу не препятствует налогоплательщику обратиться в суд при пропуске этого срока; суд может восстановить пропущенный срок при наличии уважительных причин, но только после явного обсуждения этого вопроса с сторонами и дачи мотивированной оценки причинам пропуска.

Определение усиливает гарантии налогоплательщиков, устанавливает высокий стандарт мотивированности судебных решений и подтверждает конституционное право собственности на излишне уплаченные налоги.